쟁점(1) 청구법인이 김영순(대표이사의 처) 명의의 쟁점건물 신축공사대금을 임차보증금 선급금 9,616백만원(쟁점선급금)으로 계상한데 대해, 이를 엄무무관가지급금으로 보아 인정이자 상당액(1,322백만원)을 익금산입하고 관련 지급이자(534백만원)를 손금불산입한 처분의 당부 (일부인용)
(2) 메출신고누락액중 1,515백만원(쟁점금액;청구인은 쟁점건물 신축 사용 주장)은 기타사외유출로 소득처분하여야 하는지 여부 (기각)
청구번호 : 2009부1467 결정일자 : 2010-01-28 세목 : 법인세
심판청구번호 조심 2009부1467(2010. 1. 28.)
청 구 인 성 명 ○○○
주 소 ○○○
대리인 세무사 성명 ○○○
행 정 처 분 청 ○○○세무서장
주 문
1. 북부산세무서장이 2009.1.2. 청구법인에게 한 법인세 2,579,069,900원(2005사업연도 993,438,070원, 2006사업연도 1,320,920,240원, 2007사업연도 264,711,590원)의 부과처분은 지급이자 534,149,280원(2005사업연도 13,997,048원, 2006사업연도 269,737,103원, 2007사업연도 250,415,129원)을 손금산입하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고,
2005~2007사업연도분 4,598,962,140원[대표자 1,761,066,063원(2005사업연도 1,445,303,990원, 2007사업연도 315,762,073원), 김영순 2,837,896,077원(2005사업연도 1,715,823,682원, 2006사업연도 464,100,871원, 2007사업연도 657,971,524원)]의 소득금액변동통지는 김영순에게 상여처분한 1,322,896,077원(2005사업연도 200,823,682원, 2006사업연도 464,100,871원, 2007사업연도 657,971,524원)을 상여처분금액에서 제외하여 소득금액변동통지를 경정한다.
2. 나머지 심판청구는 기각한다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구법인은 2002.7.12. 설립되어 매트형 의료기기 제조업을 영위하는 법인으로, 2005~2007사업연도(1.1.~12.31.) 중 청구법인 대표자의 처 김○○○ 명의로 취득한 ○○○ 외 5필지의 토지 150,256.8㎡ 지상에 신축 중인 ○○○(이하 “쟁점건물”이라 한다)의 공사대금 9,616,809,108원을 지급하고 전세(임차)보증금 선급금(이하 “쟁점선급금”이라 한다)으로 계상하였다.
나. 부산지방국세청장은 청구법인에 대해 세무조사를 실시하여 쟁점선급금을 특수관계자인 김○○○에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금으로 보고, 2005사업연도에 신고누락한 매출액 2,673,393,682원(이하 “신고누락액”이라 한다) 등을 적출한 조사자료를 처분청에 통보하였다.
다. 처분청은 위 조사자료에 근거하여 쟁점선급금에 대해 부당행위계산부인을 하여 인정이자 상당액 1,322,896,077원(2005사업연도 200,823,682원, 2006사업연도 464,100,871원, 2007사업연도 657,971,524원)을 익금산입하여 김○○○에게 상여처분하며, 관련 지급이자 534,149,280원(2005사업연도 13,997,048원, 2006사업연도 269,737,103원, 2007사업연도 250,415,129원)을 손금불산입하고, 위 신고누락액을 익금산입하고 부가가치세를 합한 2,960,303,990원을 상여처분(대표자 1,445,303,990원, 김○○○ 1,515,000,000원)하는 등 2009.1.2. 청구법인에게 법인세 2,579,069,900원(2005사업연도 993,438,070원, 2006사업연도 1,320,920,240원, 2007사업연도 264,711,590원)을 경정·고지하며, 2005~2007사업연도분 4,598,962,140원[대표자 1,761,066,063원(2005사업연도 1,445,303,990원, 2007사업연도 315,762,073원), 김영순 2,837,896,077원(2005사업연도 1,715,823,682원, 2006사업연도 464,100,871원, 2007사업연도 657,971,524원)]을 소득금액변동통지하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2009.3.5. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 청구법인은 2002.7.12. 설립된 매트형 의료기기 전문제조업 법인으로 사세확장을 위해 홍보관이 필요한 상황에서 전국의 접근성이 용이한 ○○○에 부지를 선정하였으나 「농어촌정비법」에 따라 법인이 부지를 취득할 수 없어 부득이 대표이사의 처 김○○○ 명의로 취득하고, 김○○○이 신축하는 쟁점건물을 2008년 사용승인일로부터 5년간 보증금 70억원에 임차하되 2006.1.2. 계약금 20억원을 지급하고 잔금 50억원은 공사대금 지급시마다 지급하기로 임대차계약을 체결하여 수시로 지급하였으며, 2008.12.31. 임차보증금 100억원에 월임차료 5천만원 및 임차기간을 2009년 준공일로부터 5년간으로 임대차계약을 변경하였는 바, 쟁점건물 신축기간 중에 특수관계자인 김○○○에게 임차보증금을 선지급한 거래는 청구법인의 사업과 직접 관련되어 발생된 거래로 통상의 상관례 범위에 벗어나지 아니하여 부당행위계산부인대상이 아니다.
(2) 쟁점선급금이 가지급금에 해당하는 경우에도 그 귀속자인 김○○○이 사업을 영위하는 개인사업자로서 임차보증금에 대한 인정이자를 기타사외유출이 아닌 상여로 소득처분하는 것은 부당하며, 또한 청구법인의 신고누락액중 1,515,000,000원(이하 “쟁점금액”이라 한다)은 김○○○이 운영하는 부동산임대업을 위한 쟁점건물 신축자금으로 사용되었으므로 기타사외유출로 소득처분하는 것이 타당하다.
나. 처분청 의견
(1) 청구법인이 2006.1.2. 김○○○과 약정한 임대차계약서의 임차보증금 70억원에 대한 구체적인 계산내역을 제시하지 못하고, 2005.12.31. 공사대금으로 기 지급한 4,528백만원을 계약금으로 대체하는 약정이나 계약금 20억원의 지급사실도 확인되지 않으며, 임대차계약서 작성일 이후인 2006년 1,367,910,660원, 2007년 3,720,898,448원을 추가 공사대금으로 지급하여 2007년말 현재 172회에 걸친 공사대금 9,616,809,108원(쟁점선급금)은 임대차계약서의 임차보증금보다 많은 금액이고, 청구법인의 신고수입금액이 2005년 9,049백만원, 2006년 15,960백만원, 2007년 11,481백만원에 불과한데도 2007.12.31. 현재 임차보증금으로 지급한 금액은 9,616,809,108원에 달해 청구법인의 자금능력을 훨씬 초과하여 김○○○에게 공사비를 지원하였으며, 쟁점건물 공사대금에 대해 임대차계약서 이외 이를 확보하기 위한 어떠한 조치도 확인되지 않으므로 청구법인이 특수관계자인 김○○○에게 관광농원의 취득 및 쟁점건물 신축에 필요한 자금 등을 임차보증금 명목으로 대여한 것으로 보는 것이 타당하므로 부당행위계산부인규정을 적용하여 인정이자를 익금산입(상여처분)하고 지급이자를 손금불산입한 처분은 정당하다.
(2) 「법인세법」상 소득처분은 익금에 산입한 금액이 사외로 유출된 것이 분명하고 그 분여된 이익의 귀속자인 김○○○의 부동산임대소득 등 사업소득을 구성하여 과세되는 경우에 한하여 기타사외유출로 처분하는 것으로, 김영순의 종합소득세 및 부가가치세 신고내역에서 청구법인이 주장하는 임차보증금이 김○○○의 임대사업소득금액으로 신고된 사실이 없어 그 귀속자인 김○○○에게 상여처분한 것은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
(1) 청구법인이 김○○○ 명의의 쟁점건물 신축자금을 임차보증금 선급금(쟁점선급금)으로 계상한데 대해 이를 업무무관가지급금으로 보아 인정이자 상당액을 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부
(예비적 청구) 쟁점선급금을 업무무관가지급금으로 본다고 하더라도 인정이자 상당액은 기타사외유출로 소득처분하여야 하는지 여부
(2) 신고누락액 중 1,515백만원(쟁점금액)은 기타사외유출로 소득처분하여야 하는지 여부
나. 관련법령
(1) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
(2) 법인세법 시행령 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.
7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율·요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우
9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
제89조 【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.
③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 금전의 대여 또는 차용에 있어서는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 재정경제부령이 정하는 당좌대출이자율(이하 “당좌대출이자율” 이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각호의 경우에는 당해 이자율을 시가로 본다.
1. 당해 법인에게 당좌대출이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우 그 차입금에 상당하는 금액의 대여금에 대하여는 당해 이자율. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 대여금에 대하여는 당좌대출이자율을 시가로 한다.
가. 법인 또는 사업을 영위하는 개인에게 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대출이자율로 이자를 수수하기로 약정한 경우의 그 대여금
⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만，재정경제부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.
(3) 법인세법 제28조【지급이자의 손금불산입】① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것
(4) 법인세법 시행령 제53조【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.
(5) 법인세법 제67조【소득처분】제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여ㆍ배당ㆍ기타사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.
(6) 법인세법 시행령 제106조【소득처분】① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호생략)에게 귀속된 것으로 본다.
가. 귀속자가 주주 등인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」제135조의 규정에 의한 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.
(7) 농어촌정비법 제67조【농어촌 관광휴양의 지원·육성】① 농림수산식품부장관 또는 시·도지사는 농어촌 관광휴양을 지원·육성하여 농어촌지역과 준농어촌지역의 자연경관을 보존하고 농어촌의 소득을 늘리기 위하여 다음 각 호의 시책을 추진할 수 있다.
1. 농어촌의 자연환경, 영농활동, 전통문화 등을 활용한 관광휴양 자원개발
2. 농어촌관광휴양사업의 육성
3. 농어촌관광휴양을 활성화하기 위한 조사·연구 및 홍보
제69조【관광농원의 개발】① 관광농원은 농림어업인, 한국농촌공사, 그 밖에 대통령령으로 정하는 농림어업인 단체가 개발할 수 있다.
② 관광농원을 개발하려는 자는 사업계획을 세워 대통령령이 정하는 바에 따라 시장·군수의 승인을 받아야 한다. 승인을 받은 사항을 변경하려는 때에도 또한 같다.
제71조【선수금】농어촌 관광휴양단지 개발사업 시행자는 그가 개발하는 토지나 시설물을 분양받거나 이용하려는 자에게 대통령령이 정하는 바에 따라 대금의 전부 또는 일부를 미리 받을 수 있다.
(8) 농어촌정비법 시행령 제68조【선수금】농어촌 관광휴양단지 개발사업 시행자는 법 제71조에 따른 선수금을 받으려면 농어촌관광휴양단지 개발사업의 시설공정이 100분의 30 이상이어야 한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 이 건 과세경위에 대해 살펴보면, 청구법인은 2002.7.12. ○○○에서 설립되어 특허청의 특허권과 미국 FDA에 등록되어 있는 매트형 의료기기 제조업을 영위하는 법인으로, 이 건 과세기간 중 신고수입금액 및 소득금액은 아래 표와 같고, 청구법인의 대표자 이○○○는 개업일인 2002.7.12.부터 2007.12.31.까지 발행주식의 70%를 보유하고, 그의 처 김○○○은 2003년부터 2005년까지는 10%를, 2006년부터 2007.12.31.까지는 15%를 보유하고 2003.12.17.부터 청구법인의 이사로 등기되어 있으며 청구법인으로부터 급여를 수령한 것으로 나타나며, 청구법인, 대표자 이○○○ 및 김○○○은 「법인세법 시행령」 제87조에서 규정하는 특수관계에 있는 자에 해당한다.
〈청구법인의 신고수입금액 및 소득금액〉
○○○
처분청은 청구법인이 2005~2007사업연도 중 대표자의 처 김○○○에게 선지급한 전세(임차)보증금 9,616,809,108원(쟁점선급금)을 업무무관가지급금으로 보아 계산한 인정이자 상당액 1,322,896,077원을 익금산입하여 김○○○에게 상여처분하고, 관련 지급이자 534,149,280원을 손금불산입하며, 2005사업연도 중 수입금액 2,673,393,695원(공급가액) 및 부가가치세 286,910,295원을 신고누락한 것으로 보아 익금산입하고, 2,960,303,990원을 상여처분[쟁점금액(1,515,000,000원)은 김○○○에게 상여처분하고(쟁점농원 건물신축자금으로 사용), 나머지 1,445,303,990원은 사용처가 불분명한 것으로 보아 대표자에게 상여처분함]하여 이 건 법인세를 과세하고 소득금액변동통지하였는 바, 그 내역을 구체적으로 보면 아래 표와 같다.
<법인세 과세표준 경정내역〉
(단위 : 원)
구 분
2005년
2006년
2007년
계
상여처분
인정이자
200,823,682
464,100,871
657,971,524
1,322,896,077
매출누락
2,673,393,695
2,673,393,695
부가가치세
286,910,295
286,910,295
차입금
315,762,073
315,762,073
계
3,161,127,672
464,100,871
973,733,597
4,598,962,140
기타처분
매출누락
195,710,000
195,710,000
지급이자
13,997,048
269,737,103
250,415,129
534,149,280
기타
△696,838,498
3,159,695,000
△315,762,073
2,113,547,377
계
△487,131,450
3,429,432,103
908,386,653
7,442,368,803
경정 합계
3,183,510,698
5,058,842,902
1,811,870,602
10,020,677,150
(2) 처분청 및 청구법인이 제시한 심리자료에 의하여 관광농원취득 및 쟁점건물 신축관련 내용 등을 살펴보면,
(가) 김○○○은 ○○○ 외 5필지의 토지 150,256.8㎡ 및 관광농원 용도의 건물 9개동 1,336.87㎡를 2003.8.29. 라○○○으로부터 408백만원에 취득한 후, 관광농원사업은 「농어촌정비법」에 따라 농림어업인이나 농림어업인 단체만이 영위할 수 있는 사업이므로 2004.6.2. 주소지를 위 관광농원 소재지로 이전하였고 2004.7.27. 전 사업자인 진○○○가 조성중인 ‘선영관광농원’을 그대로 인수하여 상호를 ‘○○○’으로 변경하였는 바, 김○○○이 전 사업자인 진○○○가 허가받은 내용을 그대로 양수받은 것으로 나타난다.
(나) 청구법인은 위 기존 건물 외에 자신이 사용할 연수원 용도의 쟁점건물을 신축하기 위해 ○○○ 소재 (주)○○○건설과 2004.9.20. 도급금액 90억원, 공사기간 1년 2개월로 하여 도급계약을 체결하고, 김○○○ 명의로 ○○○으로부터 2004.10.27. 건축허가(연면적 10,310.18㎡)를 받아 2004.12.2. 착공한 후 2009.2.13. 사용승인을 받았으며(대지 27,837㎡, 건물연면적 11,514.82㎡), 쟁점건물은 지하 1층, 지상 3층의 건물로, 지하·지상 1층은 온천탕(남, 여), 찜질방 등으로 지상 2·3층은 숙박시설, 세미나실 및 회의실 등으로 구성되어 있다.
(다) 청구법인은 김영순 명의로 쟁점건물을 신축하기 전인 2004년 2월 “(주)○○○ 건강장수촌 조성계획”을, 2004년 8월 “건강장수촌 사업계획서”의 작성사실이 과세전적부심사결정서에 나타나며, 그 주요 내용은 지점 활성화 및 기업이윤추구를 위하여 건강장수촌 연수원을 건립하고 관광농원의 확대개발 및 온천을 개발하는 것으로 되어 있다
(라) 쟁점건물 신축과 관련하여 2005.3.5. 약정한 추가공사계약서를 보면, 유사한 내용으로 2부 작성되었고 그 차이는 아래 표와 같이 대금의 지급방법, 계약당사자 등으로 나타난다.
○○○
김○○○은 부가가치세 환급신고시 위 ②계약서를 제출하였고, 그 외 2008.6.2.자 김○○○의 내용증명우편물에 첨부된 공사도급계약서는 (주)○○○건설과 연건평 3,000평을 평당 230만원에 체결(대금은 2004.11.25. 5억원, 2004.12.10. 5억원, 2005.2.5. 5억원 골조완공시 11억원, 허가준공시 5억원 및 최종 공사완료시 대금완불로 기재)한 것으로 되어 있다.
(마) 청구법인의 대표자 이○○○가 세무조사 당시인 2008.10.29. 조사관서에 출석하여 진술한 문답서를 보면, “당초 청구법인이 모든 사업을 운영하려고 하였으나 농어촌정비법에 의거 관광농원의 개발주체는 농림어업인 또는 농림어업관련 단체만이 주체가 될 수 있으므로 할 수 없이 토지구입 및 건물신축관련 허가 등 모든 명의가 김○○○으로 되어 있다”고 진술하였고, “청구법인이 사용할 목적으로 시설을 건축하는데 그 자금이 부족하여 회사가 건축시설자금을 임차보증금 선금조로 지급하였으며 건축완공 후 당초 임대차계약을 수정하기로 하였다”고 진술하였으며, 또한, “한국나노관광농원을 영농조합법인으로 전환하여 청구법인이 출자형식으로 지분을 소유함으로써 한국나노관광농원의 자산을 확보할 수 있다”고 진술한 것으로 나타난다.
(바) 김영순과 청구법인이 2006.1.2. 체결한 임대차계약서 내용은 아래 표와 같고,
○○○
2008.12.31.자 변경된 임대차계약서상의 변경내용을 보면 ‘임대료는 보증금 100억원, 월세 5천만원 매월 말일 지급하며, 임대기간은 2009년 준공일부터 5년으로 한다’고 되어 있다
(3) 김○○○은 2004.11.30. 자신의 주소지이며 위 관광농원 소재지를 사업장으로, ‘○○○’이라는 상호로 부동산임대업(관광농원 부지, 쟁점건물 등)으로 관할 북전주세무서장(진안지서)에게 사업자등록을 신청하고(일반과세자 402-14-82641), 해당 과세기간의 부가가치세와 종합소득세를 신고하면서 제출된 재무제표 등 관련자료에 의하면 쟁점건물 등 관광농원과 관련한 각 연도별 자산계정과목의 누계액은 아래 표와 같고, 쟁점건물이 사용승인된 2009년부터 쟁점건물 등을 임대사업에 제공하고 있으며 쟁점건물 신축 등과 관련하여 공사수급자 (주)○○○건설로부터 수취한 매입세금계산서 등의 부가가치세 1,462백만원 상당액을 환급받은 것으로 나타난다.
(단위 : 원)
구 분
2005.12.31.
2006.12.31.
2007.12.31.
2008.12.31.
2009.3.31.
토지
417,600,000
417,600,000
417,600,000
1,142,848,530
2,014,719,983
구축물
10,310,191
571,182,133
681,462,133
건물
7,025,028,742
7,036,648,742
12,132,149,521
14,159,997,721
14,494,287,771
계
7,442,628,742
7,454,248,742
12,560,059,712
15,874,028,384
17,190,469,887
(4) 청구법인에 대한 처분청의 세무조사결과, 쟁점건물 등 관광농원의 실제 투자액은 2007.12.31. 현재 토지 876,485,345원, 미완성건물 9,616,809,108원(쟁점선급금), 선급금 3,638,514,655원 합계 14,131,809,108원으로 조사되었으며, 그 자금원천은 임차보증금 9,616,809,108원(쟁점선급금), 김○○○의 은행 차입금 3,000,000,000원, 청구법인의 신고누락액(2,960,303,990원) 중 쟁점금액(1,515,000,000원)으로 조사되었고, 청구법인은 2005.1.3. 최초로 410,000,000원을 지급한 이후 2005년 52회 4,528,000,000원, 2006년 38회 1,367,910,660원, 2007년 82회 3,720,898,448원 총 172회에 걸쳐 합계 9,616,809,108원(쟁점선급금)의 지급액을 전세(임차)보증금 선급금으로 계상한 것으로 조사되었으며, 김○○○은 동 금액을 선수금(부채)으로 계상한 것으로 되어 있다.
(5) 쟁점선급금에 대해 처분청은 청구법인이 특수관계자인 김○○○에게 업무와 무관하게 자금을 지원한 것이므로 부당행위계산부인 대상이라고 보는 반면, 청구법인은 쟁점건물 신축공사기간 중에 임차보증금을 선지급하는 사례는 특수관계가 없는 자간에도 흔히 발생하는 일상적인 거래이고 쟁점선급금의 선지급은 청구법인의 사업과 직접 관련되어 발생된 거래로 통상의 상관례 범위를 벗어나지 않으므로 부당행위계산부인 적용대상이 아니라고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
(가) 「법인세법」 제52조 제1항은 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있고, 위 규정상의 ‘법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우’라 함은 당해 법인이 행한 거래형태가 객관적으로 보아 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것으로 인정되는 경우를 뜻한다고 할 것이고, 이는 법인이 합리적 거래형식에 의하지 아니하고 우회행위, 다단계행위 그 밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다고 인정되는 경우에 과세권자가 합리적으로 거래할 경우에 발생할 소득을 기준으로 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세의 회피를 방지하기 위한 목적이 있다 할 것이고(대법원 2005두10767, 2007.11.29. 참조), 「법인세법」상 지급이자의 손금불산입 규정은 차입금이 특수관계자에 대한 업무무관 자금대여 등에 사용되지 않도록 함으로써 그 자금이 기업 고유의 운영자금으로 활용되도록 하는데 그 입법취지가 있으며, 업무와 관련성 여부는 당해 법인의 목적 사업이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단되어야 할 것(대법원 2006두11125, 2007.10.25.)이므로 지급이자에 대한 손금불산입 규정을 적용함에 있어서 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등이라 함은 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액을 말한다 할 것이다(조심 2008광109, 2009.6.26. 참조).
(나) 이 건의 경우, 청구법인은 매트형 의료기를 제조·판매하는 법인으로 매트형 의료기를 소비자들이 체험할 수 있고 판매원들의 체험과 교육을 할 수 있는 체험관과 연수원 성격의 쟁점건물이 필요한 것으로 보이고, 청구법인은 당초부터 관광농원조성을 법인 명의로 추진한 것으로 확인되나 「농어촌정비법」에 의하여 법인 명의로는 추진이 불가능하여 할 수 없이 김○○○ 명의로 추진한 것으로 나타나며, 쟁점건물은 전체가 의료기 홍보 및 체험관 등 청구법인의 목적사업 용도로 사용되고 있고 청구법인 이외의 불특정 다수인에게 임대할 수 있는 시설이 아닌 것으로 보이고, 쟁점건물 등 관광농원 위치상으로도 김○○○이 독자적으로 부동산임대업을 영위할만한 상황이 아닌 것으로 보이며, 청구법인은 김○○○ 명의로 신축중인 쟁점건물의 공사대금을 수시로 지급하면서 전세(임차)보증금 선급금으로 회계처리하고 김○○○은 부동산임대업으로 사업자등록을 하고 쟁점선급금을 보증금 선수금으로 처리함과 동시에 건물 등 자산계정으로 처리하여 해당 과세기간의 부가가치세 등을 신고한 사실이 나타나고, 청구법인은 자신에게 필요한 쟁점건물 등을 직접 신축하고자 하였으나 관련법령의 제약상 부득이 김○○○ 명의로 신축하였을 뿐 쟁점건물 등 용도가 청구법인의 사업목적에 맞게 신축되었고 신축 후 이를 전부 임차하여 사용하고 있는 것으로 나타나는 점에서 청구법인이 쟁점선급금을 선지급한 것은 업무와 관련이 있다고 보여지므로 처분청이 관련 지급이자를 손금부인한 처분은 잘못이 있다 하겠다(국심 2007서137, 2007.11.9. 참조).
다만, 청구법인이 김○○○이 쟁점건물을 신축할 때부터 상당한 기간에 걸쳐 쟁점선급금을 선지급한 것은 경제적 합리성을 갖추었다고 보기 어려우며, 청구법인이 쟁점선급금과 관련하여 적정한 이자를 받은 사실이나 적정한 이자 상당액을 익금에 산입한 바도 없으므로 처분청이 쟁점선급금에 대하여 인정이자를 계산하여 익금산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(6) 다음, 청구법인은 처분청이 쟁점선급금에 대해 2005∼2007사업연도 별로 계산한 가지급금인정이자 상당액 1,322,896,077원과 신고누락액 중 쟁점금액(1,515백만원)을 귀속자가 김○○○이라 하여 귀속자에 대한 상여로 소득처분하였으나, 쟁점선급금 및 쟁점금액은 김영순 개인사업자의 부동산임대사업용 건물을 신축하는데 사용되었으므로 쟁점선급금에 대한 인정이자는 물론 쟁점금액은 기타사외유출로 소득처분하여야 한다고 주장하므로 이를 살펴본다.
(가) 처분청이 청구법인에 대한 세무조사에서 2007.12.31. 현재 쟁점건물 등 ○○○농원의 실제 투자는 토지 876,485,345원, 미완성건물 9,616,809,108원(쟁점선급금), 선급금 3,638,514,655원 합계 14,131,809,108원으로 조사하였으며, 그 자금원천은 임차보증금 9,616,809,108원(쟁점선급금), 김영순의 은행 차입금 3,000,000,000원, 청구법인의 신고누락액(2,960,303,990원) 중 쟁점금액(1,515,000,000원)으로 조사하였는 바, 쟁점선급금 및 쟁점금액은 김○○○ 개인사업자의 부동산임대업 영위를 위한 쟁점건물 취득 등의 자금으로 사용된 것으로 나타난다.
(나) 처분청이 가지급금으로 본 쟁점선급금은 2005년부터 2007년까지 김영순의 부동산임대사업과 관련된 쟁점건물 신축대금 등으로서 부동산임대사업과 관련된 비용으로 사용된 것으로 나타나고, 처분청이 익금산입한 인정이자는 김○○○에게 자금지원을 한 것으로 본 쟁점선급금에 대한 이자 상당액으로 계산된 금액이며, 김○○○은 부동산임대사업을 위하여 쟁점선급금을 무상사용하여 동 금액에 상당하는 이자비용이 지출되지 아니하여 실질적으로 김○○○ 개인사업자의 소득을 구성한 것과 다름없다 할 것이므로 쟁점선급금에 대한 인정이자 상당액은 김○○○에게 상여로 소득처분할 것이 아니라 「법인세법 시행령」 제106조 제1항 제1호 다목에 따라 기타사외유출로 소득처분하는 것이 타당하다고 판단된다(국심 2004서1079, 2006.5.2. 같은 뜻).
다만, 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하였으면 매출누락금액 전액이 사외로 유출된 것으로 보아야 할 것인 바, 쟁점금액의 경우 청구법인이 신고누락한 금액으로 청구법인에 입금된 바도 없이 유출되었으므로 신고누락 당시 사외유출된 것으로 보아 귀속자에게 소득처분되어야 하며 동 유출된 금액을 김○○○이 부동산임대사업을 위한 비용으로 사용하였다고 하더라도 이는 사외유출된 이후의 상황으로 자금원천에 관한 내용일 뿐 소득처분에는 영향을 미치지 아니한다고 할 것이므로 처분청이 쟁점금액의 귀속자인 김○○○에게 상여처분한 것은 잘못이 없다 할 것이다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
