(3) ㉱ 자산의 양도소득분이 새로이 드러난 후의 추가갱정 사항 (20,000,000원×40/100)+[(30,000,000원+40,000,000원)×50/100]+(10,000,000원×75/100=8,000,000원+35,000,000원+7,500,000=50,500,000원(산출세액)
즉, 과세표준 → 20,000,000원+ 30,000,000원+40,000,000원+10,000,000원=100,000,000원 산출세액 → 50,500,000원 = ⑤

그런데 위 법 제70조 제8항의 종소세율 적용대상 여부를 검토하면, 26,625,000원+(100,000,000원- 60,000,000원)×62/100=51,425,000원 = ⑥ 따라서 ⑥〉⑤이므로 51,425,000원이 적법한 산출세액이 됩니다.
이상에서 본 바와 같이 합산과세에 의한 증액갱정이 추호도 불가능하지 않고 위 법의 규정취의에도 온전히 합치되게 적용될 수 있다는 것이 판명된 것입니다(舊소득세법 제97조 제2항 참조).

원심판결의 논지는 1981. 12. 31. 법률 제3472호로 위 소득세법 제70조 제8항이 산만하게 개정됨으로써 실무상 야기된 문제점(보유년수가 각기 다른 자산을 양도했을 경우의 종합소득세율 적용방식에 관한 규정이 흠결되어 있으므로)에 관련된 판단인 듯 하나, 81년 귀속인 이 건 사안의 경우에는 전혀 타당하지 않는 것입니다.
둘째, 원심판결의 「동일년도에 양도한 수 개의 부동산 중 일부 부동산에 대하여서만 별도로 양도소득세 과세처분을 하게 하여도 상관 없다」는 논지는 과세관청으로 하여금 앞에 든 사례의 경우에 여러 가지 방법으로 과세할 수 있는 길을 열어주며 그 중 대표적인 방법을 들어 검토하면,

(1) ㉮, ㉯, ㉰ 자산의 양도소득분에 대하여만 합산과세하고, ㉱ 자산의 양도소득분에 대하여는 그것만을 분리하여 과세결정하는 방법
(2) ㉮, ㉯ 자산의 양도소득분에 대하여만 합산과세하고, ㉰, ㉱ 자산의 양도소득분에 대하여는 각기 분리하여 과세결정하는 방법이 있습니다.
그리고, 위 (1)의 방법의 경우에는 그 전체 산출세액의 합계액은 45,225,000원 + 7,500,000원 즉 52,725,000원이 되며, 위 (2)의 방법의 경우에는 그 산출세액의 합계액은 23,000,000원+20,000,000원+7,500,000원 즉 50,500,000원이 되어 적법하게 증액갱정한 경우의 산출세액인 51,425,000원 보다 혹은 과다하게, 혹은 과소하게 결정되는 위법한 결과를 용인하게 됨을 알 수 있습니다.
그리고 위 원심판결의 논지는 과세관청의 자의과세를 용인함으로써 과세형평의 원리를 위태롭게 하는 견해로서 도저히 받아들일 수 없는 판단이라 하겠습니다.

<결 론>
위 제1, 제2점에서 상고인이 주장한 바와 같이 피고의 1984. 11. 16.자 과세처분은 1981. 11. 17.자 예정결정처분을 포함한 전체로서의 증액된 과세표준과 세액을 새로이 결정한 증액갱정처분인 것이 분명하므로, 이 과세처분만이 쟁송의 대상이 되어야 하는 것입니다(대법원 1984. 4. 10. 선고, 83누539 판결 : 대법원 1984. 12. 11. 선고, 84누225 판결 참조)

그런데 위 갱정처분에서 흡수 수용한 1981. 11. 17.자 예정결정처분에서는 그 양도소득산정을 舊소득세법 시행령 제170조 제1항 단서 및 舊소득세법 시행규칙 제82조의 2 제2, 3항의 규정에 의하여 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 지가지수 환산에 의하여 산정된 금액을 실지취득가액으로 의제하여 행하였는바 위 규정들은 모법인 舊소득세법에 위임근거 없는 곧 조세법률주의에 반하는 무효의 규정이므로 이에 근거한 피고의 이 건 부과처분은 위법함을 면치 못한다 할 것입니다(대법원 82. 11. 23. 선고, 82누221 판결 참조).
따라서 취득가액이 불분명한 이 건의 경우는 舊소득세법 시행령 제170조 제1항 본문 및 제115조 제1항 (나)목에 따라 취득가액과 양도가액 모두를 기준시가에 의하여 결정하여야 할 것입니다.

이 경우 상고인이 원심변론에서 제출한 갑 제5호 증의 (1) - (5), 갑 제6호 증의 (1) - (6) 및 참고자료(지적이동 및 기준시가산정표)에서 인정되는 바와 같이 총 취득가액은 77,131,340원, 총 양도가액은 586,707,746원이 되어 원고의 1986. 3. 제출 준비서면 2항 3목의 세액계산내역에서 보는 바와 같이 양도소득세 총 결정세액은 129,910,408원이 되므로 예정신고납부한 145,404,562원을 고려하면 이미 15,494,154원이 초과납부되어 있음을 알 수 있으며, 같은 방위세 역시 22,196,846원이 초과납부되어 있는 실정인 것입니다.
1986. 8. 22.
위 원고 소송대리인
변호사 ○○○

나. 상고장의 제출
1986. 8. 22. 위 상고이유서를 첨부한 상고장을 대법원에 제출
다. 파기환송 판결선고와 그 이유
1988. 2. 9. 원심판결 파기, 서울고법에의 환송판결 선고
1988. 2. 25. 판결문 송달받음.

판결이유 발췌

2. 그러나 이 사건 토지양도 당시에 시행되던 舊소득세법(1980. 12. 13. 법률 제3271호로 개정된 법률) 제8조 제1항은 소득세는 1월 1일부터 12월 31일까지의 소득에 대하여 부과한다고 규정하여 소득세부과에 관한 역년과세원칙을 선언하고 있고, 소득세의 소득금액 산출방법을 규정한 위 같은 법 제28조 제1항, 제31조 제1항에 의하면, 양도소득금액을 산출하기 위한 총수입금액과 이에 대응한 필요경비에 산입할 금액은 과세연도별로 합산하도록 규정하고 있으며, 양도차익 예정신고시의 양도소득세 과세표준과 세액산출방법을 규정한 같은 법 제97조 제2항에 의하면 당해연도의 양도차익예정신고를 2회 이상 하는 경우 2회 이후의 예정신고납부세액은 이미 신고한 양도차익과 2회 이후 신고하는 양도자산의 양도차익을 합하여 전체로서의 과세표준과세액을 산출하고 여기에서 이미 납부한 세액을 공제하는 방법으로 계산하도록 규정하고 있으므로, 이와 같은 양도소득세 산출방법에 비추어 동일 과세연도에 2회 이상의 자산양도가 있는 경우에 그 양도소득세는 양도자산별로 계산하여 부과되는 것이 아니라 모든 양도자산에 대하여 하나의 세액으로 계산부과되는 것임을 알 수 있을 뿐만 아니라 위 같은 법 제70조 제8항에 의하면 같은 법 같은 조 제3항의 규정에 의한 산출세액이 그 양도소득과세표준에 같은 법 같은 조 제1항의 종합소득세율을 곱하여 계산한 금액보다 적은 경우에는 제1항에 의한 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다고 규정하고 있어서 이에 의하여 제1항의 종합소득세율이 적용되는 경우는 물론이고, 그 세율이 적용되지 않는 경우에도 그 적용여부를 가리기 위하여는 반드시 모든 양도자산의 양도차익에 대하여 단일 양도소득세액을 결정하지 않을 수 없는 바 위의 각 규정들에 의하면 동일 과세연도에 2회 이상의 자산양도가 있는 경우에 언제나 모든 양도자산의 양도차익에 대하여 하나의 양도소득세액을 산출하여 과세하여야 된다고 새겨야 할 것이다.

다만, 양도소득세의 세율을 규정한 위 舊소득세법 제70조 제3항의 세율구조상 동일과세년도에 2회 이상의 자산이 양도된 경우에 모든 양도소득액을 통산한 하나의 과세표준을 산출하여 하나의 공통세율에 의한 세액을 계산할 수 없는 경우가 있고, 또 같은 법 제23조 제2항 제1호에 의한 양도소득특별공제액을 계산함에 있어서는 양도소득액을 양도자산별로 산출할 수 밖에 없는 경우도 생기지만 그와 같은 경우에도 양도자산별로 산출한 양도소득액 또는 그 세액을 합산하는 방법으로 하나의 세액을 산출할 수 있는 것이므로 위 규정들을 들어 양도자산별로 그 세액을 산출하여 별도로 과세할 근거로 삼을 수 없다고 할 것이다.

위와 같이 동일과세년도에 2회 이상 자산양도가 있는 경우에 그 양도소득세는 언제나 모든 양도자산의 양도차익에 대하여 하나의 세액으로 산출하여 과세하여야 되는 것이라면 과세관청이 어느 과세연도의 양도소득세 과세처분을 한 후 그 과세대상의 일부탈루가 있음을 발견하고 그에 대한 과세처분을 하는 경우에 있어서도 위와 같은 소득세법상의 과세방법에 따르기는 마찬가지라 할 것이므로 선행과세처분의 과세대상과 탈루된 과세대상을 포함한 전체과세대상에 대하여 전체로서 하나의 세액을 산출한 다음 여기에서 선행처분의 결정세액을 공제하는 이른바 증액경정의 방법으로 그 세액을 결정, 과세하여야 할 것이지, 탈루된 과세대상만에 대하여 별도로 과세표준과 세 액을 결정하여 과세할 것은 아니라 할 것이며 비록 과세관청이 위의 증액결정방법에 의하지 아니하고 탈루된 과세대상만에 대하여 별도로 과세표준과 세액을 결정하여 과세처분을 하였다 하더라도 그것은 당해연도의 세액을 증액한 과세처분과 다를 바 없으므로 이 때는 이를 위의 증액경정방법에 의한 과세처분으로 보아 증액경정이 있는 경우의 법리에 따라 그 세액의 당부를 판단하여야 된다.

따라서 원심판시와 같이 이 사건의 선행과세처분과 후행과세처분이 모두 원고의 1981년도 자산양도로 인하여 발생한 양도소득에 대한 과세처분이고 후행과세처분이 선행과세처분에서 탈루된 과세대상에 대한 과세처분이라면 피고의 세액결정방법이나 과세처분의 형식이 어떻던 간에 이는 당해연도의 세액을 증액한 과세처분이라 할 것이므로 이를 증액결정방법에 의한 과세처분으로 보아 증액경정이 있는 경우의 방법에 따라 그 세액의 당부를 판단하여야 할 것이고, 한편 증액경정이 있는 경우에는 선행과세처분은 경정처분의 일부로 흡수되어 독립된 존재가치를 상실하여 소멸되고 오직 경정처분만이 쟁송의 대상이 되며, 또 선행의 과세처분이 불복기간의 경과나 전심절차의 종결로 이미 확정된 뒤에 증액경정을 하였다 하더라도 선행의 과세처분이 독립된 존재가치를 상실하여 소멸된 이상 그 확정에 의하여 발생된 불가쟁력이나 불가변력을 인정할 여지가 없게 되어 경정처분에 대한 소송절차에서 당사자는 이미 확정된 선행처분에 의하여 결정된 과세표준과 세액에 대하여도 그 위법여부를 다툴 수 있으며 법원은 이를 심리판단하여 위법한 때에는 이를 취소하여야 할 것이므로(1984. 12. 11. 선고, 84누225 판결 참조) 원심으로서는 원고가 주장하는 선행과세처분의 과세표준 계산상의 위법여부를 판단한 다음 각 과세처분에 의한 세액의 당부를 가렸어야 할 것임에도 원고가 주장하는 선행처분의 위법사유에 대한 아무런 판단도 없이 그 판시와 같은 이유만으로 원고의 주장을 배척한 것은 결국 역년과세원칙을 규정한 소득세법 제8조 제1항과 양도소득세의 과세표준, 세액산출방법, 세율을 규정한 위 舊소득세법의 관계규정 및 경정처분에 관한 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니함으로써 판결결과에 영향을 미쳤다고 할 것이다. 이점을 지적하는 상고인의 주장은 이유 있다.

 

4. 결어

 

필자는 위 대법원의 판결문을 읽어가면서 상고이유서를 작성하던 때의 처절했던 심경, 곧 역년과세원칙 등의 세법의 관련규정이 원심판결의 논지와는 사못 다르게 추호의 걸림이 없이 그들 규정의 진면목대로 적용될 수 있다는 사실을 논증하기 위하여 갖가지 사례를 枚擧하면서 양도소득세 과세표준의 합산·산출과정에 관하여 따분하고 장황한 수식을 통하여 그 서술을 전개하려는 기도에 대하여 관여 대법관께서 과연 상고인의 충정을 십분 양해하고 그 주장사실의 당부에 관하여 철저한 구명의지를 발휘하시지 않는 한 또 한번 원심에서와 같은 허망한 결말을 감수할 수 밖에 없다는 일을 상기하면서 그것이 얼마나 최고법원의 존엄성을 손상하는 허황된 기우이었던가고 자괴하지 않을 수 없었으며, 나아가 소송당사자는 모름지기 그 주장하고픈 사실에 대하여는 신실하고 주도면밀하게 당당히 주장하여야 할 것이며, 결코 주저하지 말아야 한다는 귀한 경험칙을 온전히 터득하게 되었던 것입니다.

 

제 349호 (2002. 9. 2)