한 연 호 세무사

 

소득세 신고와 세무조사 관련 유의사항(Ⅰ∼Ⅲ)을 지난호 세무사신문 638호(2014.10.16.), 639호(2014.11. 1.)]에 이어 마지막으로 게재한다.

8. 의제취득일 전에 취득한 종중소유 양도부동산에 대한 검토

 

종중소유 부동산을 양도할 경우 1거주자로 보는 단체로 볼 것인지, 법인으로 보아 법인세법을 적용해야 하는지가 문제가 발생하고, 관련 토지의 취득시기에 따른 비사업용 토지 해당여부와 8년 이상 재촌자경 여부가 고민거리로 대두된다. 이에 대하여 살펴보면,

1) 종중이 관할세무서장으로부터 법인사업자등록증을 교부받은 경우는 법인으로 의제되므로 이 경우에는 고유목적사업에 3년 이상 사용한 비영리내국법인의 고정자산처분에 대하여는 법인세를 과세하지 않도록 한 법인세법 제3조 제3항 제5호와 동법 시행령 제2조 제2항에 따라 집중적인 검토가 필요하며,

2) 위 1)에 해당되는 경우로서 수익사업이 없는 때로서 법인세 과세대상인 때에는 법인세법 제62조의 2에 따라 법인세 과세표준 신고규정에 불구하고 선택적으로 소득세법을 적용하여 산출한 세액을 법인세로 납부할 수 있음을 고려해야 한다. 다만, 수익사업을 영위한 비영리내국법인이 수익사업용이 아닌 토지 또는 건물을 양도하는 때의 취득가액은 「법인세법」 제3조 제2항 제5호 및 구 「법인세법」부칙(1998.12.28 법률 제5881호) 제8조 제2항의 본문 단서규정에 따라 장부가액과 1991. 1. 1현재 「상속세 및 증여세법」제60조 및 같은법 제61조 제1항 내지 제3항의 가액으로 평가한 가액 중 큰 금액으로 함에 유의하여 법인세를 계산한다.

3) 위 1)에 해당되지 않은 단체로 보는 1거주자에 해당되는 때에는 소득세법에 따른 양도소득세를 부담해야 한다. 따라서 최우선적인 조건은 종중의 법인 또는 개인여부에 대한 판단을, 법인세 비과세 또는 개인으로 본 경우 양도소득세 감면해당 여부를, 개인인 경우 납세지(신고, 결정, 경정처분일 현재 종중대표자의 주소지 관할세무서)가 양도한 부동산의 소재지가 아님에 특히 유의해야 한다.

4) 따라서, 위 3)의 거주자인 개인에 해당되는 때에는 양도토지가 농지인 경우는 동일 종중원이 실제 재촌자경하고, 그 농작물 수확물이 모두 종중에게 귀속된 때에는 조세특례제한법 제69조 또는 제70조에 따른 자경농지로 감면받을 수 있지만, 혹여라도 2002. 1. 1. 이후 주거지역 상업지역 공업지역에 편입되거나 농지외의 토지로 환지예정지 공고가 난 후에 양도할 때에는 그 편입일(또는 환지예정지 공고일) 익일부터 양도일까지의 소득금액에 대하여는 감면배제 대상이 되도록 한 조세특례제한법 제69조 제1항 단서규정을 고려해야 하고, 만일 시의 동지역에 소재한 경우로서 위 편입일 또는 농지외 환지예정지 공고일로부터 3년이 경과되면 동법 시행령 제66조 제4항에 따라 동법 제69조 제1항 본문에 따른 양도소득세 감면배제 대상이 된다.

 - 종중소유 주택에 대하여는 단체가 소유한 것이 되므로 소득세법 제89조 제1항 제3호에 따른 주택에 대한 비과세 규정은 적용받을 수 없고,

5) 비사업용 토지해당 여부에 대하여 검토할 때에는

 - 양도토지가 농지인 경우 소득세법 시행령 제168조의 8 제3항 제6호에 따라 2005년 12월 31일 이전에 취득한 종종소유 농지는 재촌자경 여부에 무관하게 비사업용 토지가 아니며, 양도일 현재 설령 시의 동지역의 주거지역 상업지역 공업지역에 편입되었더라도 동법 시행령 제168조의 14 제3항 제4호 가목에 따라 2005년 12월 31일 이전에 취득한 종종소유 농지는 이에 무관하게 비사업용 토지에서 제외되며,

 - 양도토지가 임야인 경우 소득세법 시행령 제168조의 9 제3항 제8호에 따라 2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한하여 재촌임야가 아니더라도 비사업용 토지에서 제외되며,

 - 양도토지가 목장용지인 경우 소득세법 시행령 제168조의 10 제2항 제2호에 따라 2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한하여 축산업 경영여부와 기준면적 초과여부 및 시의 동지역에 소재한 주거지역 상업지역 공업지역에 편입여부에 무관하게 비사업용 토지에 포함되지 않는다.
6) 거주자인 개인으로 보는 종종소유 부동산이 1984. 12. 31. 이전에 취득한 경우, 그 취득가액은 소득세법 시행령 제176조의 2 제4항에 따라 의제취득일 현재의 취득가액은 다음 가액 중 많은 것으로 하도록 규정하고 있다. 아울러, 기타필요경비는 생산자물가지수를 이용한 의제취득가액을 적용한 때에는 의제취득일 이후 양도일까지의 기타필요경비(자본적 지출비용, 양도비용 등)는 실제 소요된 경비를 공제하도록 소득세법 제97조 제2항 제1호 나목에 규정하고 있음에 유의한다.

 ① 의제취득일 현재 매매사례가·감정평균가·환산취득가
 ② 취득 당시 실지거래가액이나 매매사례가·감정평균가액이 확인되는 경우로서 해당 자산의 실지거래가액이나 매매사례가·감정평균가액과 그 가액에 취득일부터 의제취득일의 직전일까지의 보유기간동안의 생산자물가상승률을 곱하여 계산한 금액을 합산한 가액(부동산인 경우 : 의제취득가액 = 취득당시 실가·매매사례가·감정평균가×1984년 12월의 생산자물가지수÷취득한 달의 생산자물가지수)

9. 주택부수토지가 일부 수용 또는 협의매수된 경우 양도소득세 계산 이해

 

1) 양도주택과 그 부수토지가 사업인정고시일 전에 취득했고, 양도일 현재 1세대가 1주택만을 보유한 경우로서 보유기간이 2년 미만에 해당돼도 공익사업용으로 수용 또는 협의매수된 때에는 소득세법 시행령 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 주택 및 그 부수토지의 전부 또는 일부가 양도되더라도 비과세 규정을 적용토록 규정하고 있으며,

2) 그 잔존주택 또는 부수토지 역시 동법 시행령 제155조 제1항 후단에 따라 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 당해 잔존하는 주택 및 그 부수토지를 그 양도일 또는 수용일부터 3년 이내에 양도하는 때에는 당해 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 보도록 함으로써 비과세 규정을 폭넓게 적용하고 있음을 알 수 있다.

3) 그러나, 양도일 현재 1세대 2주택 이상이거나 위 2)의 양도차익이 과세대상인 경우로서 사업인정고시일 전 2년 이전에 취득한 주택인 때에는 조세특례제한법 제77조에 따라 공익사업용으로 수용 또는 협의매수된 때의 산출세액의 15% 또는 20%(채권인 경우, 예탁기간이 3년 이상 5년 미만은 30%를, 5년 이상은 40%)를 감면대상이 된다.

4) 그런데, 현행 소득세법 제89조 제1항 제3호 괄호규정에 따라 양도일 현재 9억원을 초과하는 소득세법 시행령 제156조에 규정한 고가주택은 비과세 대상에서 제외되며, 고가주택에 해당된 때에는 동법 시행령 제154조 제7항에 따른 주택부수토지로서 도시지역인 경우 주택정착면적의 5배(도시지역 밖은 10배) 이하의 토지면적에 대한 비과세 규정을 적용할 수 없고, 동법 제95조 제3항과 시행령 제160조에 따라 전체 양도차익 중 9억원을 초과하는 금액이 양도가액에서 차지하는 비율에 상당하는 양도차익{=전체 양도차익×(양도가액-9억원)÷양도가액}만이 과세대상 양도차익인 것으로 규정하고 있다.

5) 따라서, 1세대 1주택 비과세 대상에 포함되는 경우로서 주택의 부수토지가 지분 또는 분할되어 양도된 때의 위 4)에 따른 고가주택 해당여부의 판단은 소득세법 시행령 제156조 제1항에 따라 그 지분 또는 분할되어 양도된 양도실가를 양도면적으로 나누어 전체면적을 곱한 값(=양도실가÷양도면적×전체면적)이 9억원을 초과하면 비록 지분 또는 분할방법으로 양도하더라도 해당 고가주택의 일부가 양도되는 것으로 인식되므로 위 4)에 따른 계산식으로 과세대상 양도차익을 구하여 양도소득세를 신고납부하여야 한다.

6) 또한 위 4)의 과세대상 양도차익 중 소득세법 제104조의 3 제1항 제5호와 동법 시행령 제168조의 12에 따라 주택정착면적의 5배(도시지역 밖은 10배)를 초과하는 토지면적 상당분 양도차익은 동법 제95조 제2항에 따른 장기보유특별공제를 적용할 수 없음에 특히 유의한다.

7) 즉 1세대 1주택 비과세 대상에 포함되는 고가주택으로서 주택부수토지 면적이 주택정착면적의 5배를 초과할 때에는 소득세법 제95조 제3항과 동법 시행령 제160조, 동법 제104조의 3 제1항 제5호와 동법 시행령 제168조의 12에 따라

 ① 토지분 양도차익에 9억원 초과비율을 곱하여 얻은 값은 과세대상 양도차익이고,
 ② 그 토지분 양도차익에 5배 초과비율을 곱하여 얻은 값은 과세대상 양도차익 중 비사업용 토지상당분 양도차익이 되어 장기보유특별공제 규정을 적용할 수 없지만,
 ③ 위 ①에서 ②를 뺀 나머지 양도차익에 대하여는 최고 80%의 장기보유특별공제율을 적용받게 된다.

10. 재건축정비사업에 따른 환지청산금을 납부한 경우 신축양도주택의 양도소득세 계산 이해

 

1) 도시및주거환경정비법에 따른 관리처분계획인가(종전 도시재개발법 : 관리처분계획인가, 주택건설촉진법 : 재건축사업계획승인)을 받으면 소득세법 제89조 제2항과 동법 시행령 제155조 제17항에 따라 종전의 부동산은 권리로 전환되고,

2) 도시및주거환경정비법에 따른 재개발 또는 재건축정비사업으로 신축된 주택을 양도할 경우의 양도차익 계산은 소득세법 시행령 제166조 제2항에 따라 관리처분계획인가전 양도차익(당초취득일~관리처분계획인가일)과 관리처분계획인가후 양도차익(관리처분계획인가일~신축주택양도일)을 각각 구하여 합한 값으로 규정하고 있으며,

 

 

 3) 그 계산방법은 아래와 같다.
① 청산금을 납부한 경우
※ “기존 건물과 그 부수토지의 평가액”의 계산 : 도시 및 주거환경정비법에 의한 관리처분계획(舊 도시재개발법에 의한 관리처분계획 또는 舊 주택건설촉진법에 의한 사업계획을 포함)에 의하여 정하여진 가격을 말하며, 그 가격이 변경된 때에는 변경된 가격에 의함. (재산세과－252, 2009. 9. 18.)

④ 위 ③의 계산식을 적용함에 있어서 “기존건물과 그 부수토지의 평가액”을 확인할 수 없을 경우에는 “관리처분계획인가일 전후” 각 3월 이내의 소득세법 시행령 제176조의 2 제3항 제1호(매매사례가), 제2호(감정평균가) 및 제4호(기준시가)의 방법을 순차로 적용할 수는 있지만, 기준시가를 적용할 경우는 소득세법 제100조 제1항(양도가 실가이면 취득가도 실가)에 위배되는 결과를 초래하기 때문에 정비사업시공사 서류, 정비사업조합 보존서류, 입주자대표회의 보존서류, 조합원이 보관한 정비사업진행과 관련된 각종 수신공문, 조합원분양계약서 등으로 해당금액을 확보해야만 한다.

 

 4) 재개발 또는 재건축정비사업으로 신축된 조합주택의 면적이 종전 주택면적 보다 증가된 토지 또는 주택의 취득시기와 증가면적에 대한 양도자산별 양도차익과 장기보유특별공제 및 세율은 다음과 같이 적용한다.

【종전 주택의 건물과 토지면적보다 증가된 면적에 대한 양도차익 계산】

① 기존 부동산의 양도차익
 = {(관리처분계획인가 후 양도차익) × (기존 건물과 그 부수토지의 평가액) ÷ (기존 건물과 그 부수토지의 평가액＋납부한 청산금)}＋관리처분계획인가 전 양도차익
② 청산금 납부분 양도차익 = {관리처분계획인가 후 양도차익 × 납부한 청산금 ÷ (기존 건물과 그 부수토지의 평가액＋납부한 청산금)}
③ 증가된 주택부수토지분 양도차익 = (위 ② 값) × (증가된 토지의 기준시가) ÷ (증가된 토지와 건물의 기준시가 합계)
④ 증가된 주택분 양도차익 = (위 ② 값) × (증가된 건물의 기준시가) ÷ (증가된 토지와 건물의 기준시가 합계) = (위 ② 값) － (위 ③ 값)

【장기보유특별공제를 위한 기간계산】
⑤ 위 ① 값에 대한 공제율 : 기존 건물과 그 부수토지의 취득일부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간에 따른 소득세법 제95조에 정한 공제율
⑥ 위 ③ 값에 대한 공제율 : 관리처분계획인가일부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간에 따른 소득세법 제95조에 정한 공제율
⑦ 위 ④ 값에 대한 공제율 : 임시사용승인일(사용승인일과 실제입주일을 포함하여 그 중 가장 빠른 날)부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간에 따른 소득세법 제95조에 정한 공제율

【세율적용을 위한 기간계산】
⑧ 위 ① 값에 대한 세율 : 기존 건물과 그 부수토지의 취득일부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간에 따른 소득세법 제104조에 정한 세율
⑨ 위 ③ 값에 대한 세율 : 관리처분계획인가일부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간에 따른 소득세법 제104조에 정한 세율
⑩ 위 ④ 값에 대한 세율 : 임시사용승인일(사용승인일, 실제 입주일을 포함하여 그 중 가장 빠른 날)부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간에 따른 소득세법 제104조에 정한 세율

※ 재건축사업계획에 따라 취득한 주택과 그 부수토지가 종전 면적보다 증가된 경우 증가된 부수토지의 양도차익의 계산방법 : ?도시 및 주거환경정비법?에 의한 주택재건축 정비사업지구 내에 1세대 1주택 비과세 요건을 충족한 주택(이하 ‘종전 주택’이라 함)을 소유하던 자가 재건축사업계획에 따라 추가로 환지청산금을 납부하고 종전 주택과 그 부수토지의 면적보다 증가된 면적의 주택과 부수토지를 취득하여 양도하는 경우 증가된 부수토지의 양도차익의 계산은 ?소득세법 시행령? 제166조 제2항 제1호에 의한 “청산금납부분 양도차익”에 증가된 토지의 기준시가가 증가된 토지와 건물의 기준시가에서 차지하는 비율을 곱하여 계산하는 것임. (재산－3438, 2008. 10. 23.)

 

※ 나대지 소유한 조합원 양도차익에 대한 장기보유특별공제 적용방법 : ?도시 및 주거환경정비법?에 따른 정비구역에 나대지를 소유한 거주자가 정비조합에 나대지를 제공하고 청산금을 납부하여 관리처분계획에 따라 분양받은 신축주택과 부수토지를 양도하고 양도차익을 산정시 해당주택이 ?소득세법? 제95조 제2항에서 정하는 1세대 1주택에 해당하는 경우 “기존 건물분 양도차익” 중 토지의 양도차익에서 공제할 장기보유특별공제액은 같은 항 표1(*최고 공제율 : 30%)과 주택의 보유기간에 따른 표2(*최고 공제율 : 80%)의 공제율 중 큰 공제율을 적용하여 계산하는 것임. (법규과－1107, 2009. 8. 10.)

 

 5) 끝으로, 도시 및 주거환경정비법에 따른 재개발 또는 재건축정비사업으로 신축완성된 주택과 그 부수토지에 대한 양도차익 계산방법인 소득세법 시행령 제166조 제2항의 규정을 정비사업 일환으로 완성 신축된 상가건물과 그 부수토지에 대하여도 유추적용이 가능하다는 대법원 판례(대법 2012두 27237, 2013. 3. 28.)가 있으므로 동일한 계산방법을 적용하여 완성 신축된 상가와 그 부수토지의 양도차익을 계산할 수 있다.